Der BFH entscheidet zum Wahlrecht des Bewertungsverfahrens zur Unternehmensbewertung in Schenkungs- und Erbfällen

BFH-Urteil vom 2. Dezember 2020 – II R 5/19 (veröffentlicht am 15. Juli 2021)

Amtliche Leitsätze:

• Für die Ermittlung des gemeinen Werts von Anteilen an einer nicht börsennotierten Kapitalgesellschaft hat allein der Steuerpflichtige die Wahl zwischen einem individuellen Ertragswertverfahren nach § 11 Abs. 2 S. 2 BewG und der Anwendung des vereinfachten Ertragswertverfahrens nach §§ 199 ff. BewG.
• Kann sich das Finanzgericht auf Grundlage der Wertermittlung des Steuerpflichtigen nach § 11 Abs. 2 Satz 2 BewG keine ausreichende Überzeugung von dem gemeinen Wert des Anteils bilden, hat es von Amts wegen geeignete Maßnahmen zur Sachaufklärung zu ergreifen, um den gemeinen Wert zu ermitteln. Die Wertermittlung nach dem vereinfachten Ertragswertverfahren stellt keine Auffangmethode dar.

Sachverhalt:
Im Sachverhalt ging es um die Bewertung einer GmbH. Klägerin dieses Verfahrens war die Erbin und Ehefrau des am 01.01.2011 verstorbenen Gesellschafters A. Dieser war zu ca. 17% an der GmbH beteiligt, welche insbesondere Kapitalvermögen für Anleger verwaltete. Aufgrund besonderer Gesellschafterbeschlüsse hatten die übrigen Gesellschafter (B und C) Sondergewinnbezugsrechte, sodass A im Ergebnis nur etwa 15% verblieben.

Das Finanzamt (Beklagte und Revisionsbeklagte) stellte mit einem gegenüber der Klägerin ergangenen Bescheid über die gesonderte Feststellung des Werts des Anteils an einerKapitalgesellschaft für Zwecke der Erbschaftsteuer den Wert der GmbH im vereinfachten Ertragswertverfahren fest.

Die Klägerin erhob im weiteren Verlauf hiergegen Einspruch, da es nach ihrer Ansicht zu offensichtlich unzutreffenden Ergebnissen führte. Um ihre Argumentation zu stützen, übersandte sie eine gutachterliche Stellung eines Wirtschaftsprüfers, der die Bewertung mittels Ertragswertverfahren nach IDW S1 vornahm. In dem Gutachten wies der Wirtschaftsprüfer jedoch ausdrücklich darauf hin, dass es sich nicht um ein vollständiges Gutachten nach IDW S1 handele, da gewisse Untersuchungen mangels Informationen und Daten nicht vorgenommen werden konnten.

Daraufhin wies das Finanzamt den Einspruch als unbegründet zurück. Die Klage vor dem Finanzgericht (FG) hatte teilweise Erfolg. Das FG führte aus, dass die Anwendung des vereinfachten Ertragswertverfahrens im Streitfall nicht zu offensichtlich unzutreffenden Ergebnissen führe. Jedoch habe das Finanzamt zu Unrecht die Sondergewinnbezugsrechte der anderen Gesellschafter nicht berücksichtigt. Das Gutachten nach IDW S1, welches die Klägerin vorlegte, lasse keine weitere Herabsetzung des Werts zu. Sie Verstoße gegen das Stichtagsprinzip und sei daher nicht verwertbar (Urteil des FG Düsseldorf vom 12. Dezember 2018, 4 K 108/18 F; veröffentlich in EFG 2019, S. 406).

Entscheidung des BFH:
Der BFH stellte in seinem Urteil nun klar, dass die Vorschriften in Bezug auf das vereinfachte Ertragswertverfahren lediglich dem Steuerpflichtigen ein Wahlrecht zur Anwendung dieser Methode einräumen. Dies ist auch ausdrücklich seitens der Finanzverwaltung in den Richtlinien so geregelt (R B 199.1 Abs. 4 S. 1 ErbStR 2019). Wenn nun – wie im vorliegenden Fall geschehen – der Steuerpflichtige sich entscheidet das vereinfachte Ertragswertverfahren nicht anzuwenden, sondern den Unternehmenswert durch Vorlage eines individuell erstellten Gutachtens (hier IDW S1) zu ermitteln, können die §§ 199 ff. BewG auch dann nicht als Auffangtatbestand verstanden werden, wenn das vorliegende Gutachten bislang unzureichend ist.

Der Steuerpflichtige ist nach Auffassung des BFH nicht verpflichtet, gesondert darzulegen, dass die von ihm gewählte Methode vorzugswürdig gegenüber anderer anerkannter Bewertungsmethoden ist. Etwas anderes gilt nach der Gesetzesbegründung (BRDrs. 4/08, S. 62) nur, wenn der Steuerpflichtige umgekehrt den Anteilswert mittels einer anderen anerkannten Methode ermitteln will (z.B. vergleichsorientierte Methode oder Multiplikatorenmethode).

Ein Vorrang bzw. eine (widerlegbare) Vermutung der Richtigkeit für einen mittels des vereinfachten Ertragswertverfahrens nach §§ 200 ff. BewG ermittelten Wert besteht nicht.

Im vorliegenden Urteil befand der BFH, dass das FG seiner Sachaufklärungspflicht insoweit nicht nachgekommen ist. Demnach hat es in Fällen, in denen die Wertermittlung unzureichend erfolgt ist, geeignete Maßnahmen zu unternehmen, damit diese Lücken geschlossen werden können oder selbst ein Gutachten in Auftrag zu geben.

Bedeutung für die Praxis:

• Sofern der Steuerpflichtige sich im Rahmen einer Unternehmensbewertung zur Vorlage eines Gutachtens nach IDW S1 entscheidet, kann das vereinfachte Ertragswertverfahren nicht als Auffangverfahren zur Anwendung kommen.
• Der Steuerpflichtige muss nicht begründen, warum er das Gutachten dem vereinfachten Ertragswertverfahren vorzieht.
• Sofern das Gutachten unzureichend ist, hat das Gericht den Sachverhalt aufzuklären und entweder den Steuerpflichtigen das Gutachten nachbessern zu lassen oder die Lücken durch eigene Sachkunde (sofern vorhanden) zu schließen oder ein neues Gutachten in Auftrag zu geben.
• Aber: Im Rahmen von Grundstücksbewertungen muss der Steuerpflichtige die Ordnungsmäßigkeit des Gutachtens jedoch darlegen.

Hinweise und Empfehlungen:
Es ist zu begrüßen, dass insoweit Klarheit durch den BFH geschaffen wurde, was das vereinfachte Ertragswertverfahren betrifft. Seit der Reform der Erbschaftsteuer verharrt der Vervielfältiger bei 13,75, was oftmals zu Ergebnissen führt, welche nicht immer mit der Praxis in Einklang zu bringen sind.

Dennoch ist ein hoher Unternehmenswert auf den zweiten Blick seit der Erbschaftsteuerreform nicht immer schlecht in Bezug auf begünstigungsfähiges Vermögen im Sinne des § 13b Abs. 1 ErbStG.

Der Unternehmenswert bildet die Grundlage für viele Regelungen zugunsten des Steuerpflichtigen bei der Ermittlung des begünstigten Vermögens. So sorgt der Finanzmittelsockelbetrag in Höhe von 15% des Unternehmenswertes dafür, dass Finanzmittel (nach Abzug der Schulden) gerade nicht zum schädlichen (und steuerpflichtigen) Verwaltungsvermögen gehören (mit Ausnahme der jungen Finanzmittel).

Weiter orientiert sich der Kulanzpuffer (auch Schmutzzuschlag) ebenfalls an dem Unternehmenswert. Dieser sorgt – vereinfacht ausgeführt – dafür, dass pauschal 10% des vorliegenden Verwaltungsvermögens in unschädliches Vermögen umgewandelt wird (mit Ausnahme von jungem Verwaltungsvermögen und jungen Finanzmitteln).

Es ist somit ratsam, der Unternehmensbewertung mehr Zeit zu widmen im Rahmen der Schenkungsteuer- bzw. Erbschaftsteuererklärung. Sofern kein begünstigungsfähiges Vermögen vorliegt, ist ein niedrigerer Unternehmenswert jedoch immer besser. Hierbei kann sich der Steuerpflichtige auf das vorliegende Urteil bei der Methodenwahl stützen.