Neues zu § 8b Abs. 4 KStG und dem Erwerb mehrerer Beteiligungen unter 10% an einer Kapitalgesellschaft in einem Veranlagungszeitraum

Erstmals widerspricht ein Finanzgericht der Finanzverwaltung in Bezug auf ihr restriktives Verständnis des § 8b Abs. 4 Satz 6 KStG. Demnach soll der in einem Veranlagungszeitraum verwirklichte Erwerb mehrerer Beteiligungen, die nicht jeweils, aber zusammen mindestens 10% am Kapital einer Kapitalgesellschaft repräsentieren, zur Steuerbefreiung nach § 8b Abs. 4 Satz 6 KStG führen.

Im Einzelnen: Zur Beseitigung einer vom EuGH festgestellten Ungleichbehandlung von in- und ausländischen Streubesitzdividenden wurde im Jahr 2013 die Steuerpflicht für Streubesitzdividenden eingeführt (EuGH-Urteil vom 20.10.2011, Rs. C 284/09: Im Inlandsfall erfolgte unabhängig von der Beteiligungshöhe effektiv eine 95%ige Freistellung von der Körperschaftsteuer nach §§ 8b Abs. 1, 5 KStG, während im Fall einer beschränkt steuerpflichtigen ausländischen Körperschaft bei einer Beteiligung kleiner 10% an einer inländischen Körperschaft die KESt nach § 32 Abs. 1 Nr. 2 KStG abgeltende Wirkung entfaltete und ab einer Beteiligung von 10% nach § 43b EStG die Mutter-Tochter-Richtlinie einschlägig war).

Nach § 8b Abs. 4 Satz 1 KStG sind Streubesitzdividenden steuerpflichtig, wenn die Beteiligung zu Beginn des Kalenderjahrs unmittelbar weniger als 10% des Grund- oder Stammkapitals betragen hat; eine Zusammenrechnung mittelbar und unmittelbar gehaltener Beteiligungen erfolgt dabei nicht. Dies gilt auch im Fall einer ertragsteuerlichen Organschaft nach § 15 Abs. 1 Nr. 2 Satz 4 KStG. Über Mitunternehmerschaften gehaltene Beteiligungen sind dem Mitunternehmer anteilig zuzurechnen und gelten insoweit als unmittelbare Beteiligungen (§ 8b Abs. 4 Sätze 4, 5 KStG), so dass letztlich unmittelbar gehaltene Beteiligungen und als unmittelbar geltende Beteiligungen addiert werden.

Für Zwecke des § 8b Abs. 4 KStG sieht § 8b Abs. 4 Satz 6 KStG vor, dass der Erwerb einer Beteiligung von mindestens 10% als zu Beginn des Kalenderjahres erfolgt gilt. Diesbezüglich ist zwischen der Finanzverwaltung und Literatur u. a. umstritten, inwieweit mehrere Erwerbe innerhalb eines Kalenderjahres zusammenzurechnen sind. Dies gilt z. B. für den Erwerb mehrerer Beteiligungen von einem Verkäufer, die zusammen, aber nicht jeweils die Schwelle von 10% erreichen (Erwerb von 4% an der A-GmbH von Verkäufer V und 6% an der A-GmbH von Verkäufer W) oder für den Erwerb mehrerer Beteiligungen von einem Verkäufer, die wiederum zusammen, aber nicht jeweils eine Beteiligung von 10% ausmachen (Erwerb von 4% und 6% an der A-GmbH von Verkäufer V). Die Finanzverwaltung vertritt in dieser Hinsicht eine restriktive Meinung und verweigert eine Zusammenrechnung der Anteile in den genannten Konstellationen (OFD Frankfurt a.M. vom 02.12.2013, 2750a A – 19 – St 52). Das Schrifttum lehnt diese Auffassung einerseits zum großen Teil ab (z. B. Rengers, in Blümich, EStG/KStG, GewStG, § 8b KStG, § 118a), stimmt aber andererseits auch der Finanzverwaltung zu (z. B. Pung, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, KStG/EStG, § 8b KStG, Rz. 298). Im Gegensatz zur Finanzverwaltung hat sich jüngst das FG Hessen positioniert (Urteil vom 15.3.2021 – 6 K 1163/17). Danach seien drei unterjährig vorgenommene Erwerbe von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft zusammenzufassen, die zwar nicht jeweils, aber in Summe den Anteil von 10% am Kapital übersteigen. Entscheidend sei, dass die Beteiligungshöhe von 10% zu irgendeinem Zeitpunkt im Laufe des Kalenderjahrs erreicht werde. Folglich sei die notwendige Beteiligungsquote des § 8b Abs. 4 Satz 6 KStG erreicht und die Freistellung der Gewinnausschüttung nach § 8b Abs. 1, 5 KStG sei zu gewähren. Das Urteil ist nicht rechtskräftig; die Entscheidung des BFH zu der unter dem Az. I R 16/21 anhängigen Revision bleibt mit Spannung abzuwarten.

Petra Siebert-Pönninghaus

Steuerberaterin, Gesellschafterin / Geschäftsführerin

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